“İZAHA DAVET” MÜESSESESİNİN DETAYLARI BELİRLENDİ
Doç. Dr. Özgür BİYAN·
GİRİŞ
Geçen sayıda da yer verildiği ve bilindiği üzere 6728 sayılı[1] “Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun”un 22’nci maddesiyle Vergi Usul Kanunu’nun mülga 370’inci maddesinde “izaha davet” müessesesi ihdas edilmiştir.
Söz konusu müessesenin uygulamasına yönelik 25 Temmuz 2017 tarihli ve 30134 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 482 Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile uygulamanın detayları da Maliye Bakanlığınca belirlenmiş bulunmaktadır. Bu yazıda ilgili tebliğ kapsamındaki düzenlemeler irdelenecektir.
1. İZAHA DAVET UYGULAMASINA YÖNELİK DÜZENLEMELER
A. Kapsam
VUK’nun 370/4 hükmü uyarınca Maliye Bakanlığı izaha davet uygulaması kapsamında ön tespitin niteliğini, izaha davetin şeklini ve kapsamını, daveti yapacak ve yapılan izahı değerlendirecek mercii, davet yapılacakları, yapılan izahta kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır. 482’nolu tebliğ uyarınca izaha davete konu edilecek hususlar şöyle belirlenmiştir:
– Ba-Bs Bildirim Formlarındaki bilgilerin karşılaştırılması,
– Kredi kartı satış bilgileri ile KDV beyannamelerinin karşılaştırılması,
– Yıllık beyannameler ile muhtasar ve prim hizmet beyannamelerinin karşılaştırılması,
– Çeşitli kurum ve kuruluşlardan elde edilen bilgiler (odalar, barolar gibi) ile asgari ücret tarifelerinin karşılaştırılması,
– Yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri üzerinde yapılan indirimleri ve kanuni oranları aşan mükelleflerin incelenmesi,
– Dağıttığı kâr üzerinden tevkifat yapmadığı tespit edilenler,
– Geçmiş yıl zararlarının mahsubu,
– İştirak kazançlarının ilgili hesapta gösterilmemesi,
– Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesindeki istisna, (gayrimenkul satış kazancı istisnası),
– Örtülü sermaye,
– Ortaklardan alacaklar için hesaplanması gereken faizler,
– Ortaklık hakları veya hisselerini elden çıkardıkları halde beyanda bulunmayan limited şirket ortakları,
– Gayrimenkul alım/satım bedelinin eksik beyan edilmiş olabileceğine dair haklarında tespit bulunanlar,
– Gayrimenkullere ilişkin değer artışı kazançları,
– Gayrimenkul sermaye iratlarını beyan etmeyen veya eksik/hatalı beyan edenler,
– Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması.
B. Ön Tespit
VUK’un 370. maddesine göre vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükellefler izaha davet edilebilir. Bu kapsamda “ön tespit” meselesinin de açığa kavuşturulmasına yönelik yetki verilmiştir.
Lakin özellikle yetkili merciler konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki verilmesi vergilendirmede kanunilik ilkesi açısından tartışmaya açıktır. Kanaatimce işlemi yapacak olan kişi ya da kişilerin belirlenmesi hususunun kanuni düzenlemelerde yapılması daha yerinde olurdu. Zira Vergi Usul Kanununda ve Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat Ve Görevleri Hakkında Kanunda verginin tarh ve tahakkukuna yetkili kılınan merciler yeterince açıktır. “Ön tespit” ile ilgili vurgulanması gereken bir husus da niteliğinin belirlenmesi hususudur. Kanun ön tespitlerin niteliğinin belirlenmesini Maliye Bakanlığı’na vermiştir. Ancak haklı olarak buradaki tespitin nasıl bir hukuksal işlem olacağı, şekli ve yönteminin nasıl olacağı eleştiri konusu yapılmıştır[2].
482’nolu tebliğ uyarınca ön tespit, “vergi kanunlarının verdiği yetki kapsamında vergi incelemesi yapmaya ve/veya mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerden bilgi toplamaya yetkili kılınanlar tarafından doğrudan veya dolaylı olarak elde edilen bilgi, bulgu veya verilerin İzah Değerlendirme Komisyonuna intikal ettirilmesi neticesinde, mezkûr komisyon tarafından verginin ziyaa uğramış olabileceği ve mükellefin izaha davet edilebileceği yönünde yapılan tespiti ifade eder”. Ön tespitin şartları şöyle belirlenmiştir.
- Vergi incelemesine başlanılmamış veya takdir komisyonuna sevk işleminin yapılmamış olması ve
- İhbarda bulunulmamış olması.
Bu belirlemeler zaten ilgili Kanun maddesinde de aynen yer almaktadır. Tebliğe göre maddede bahsi geçen “ihbarda bulunulmamış olması”, yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitle ilgili konu hakkında, tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olmasını ifade eder. Haklarında ön tespit konusuyla ilgili ihbar bulunan mükellefler bu konuyla ilgili olarak izaha davet edilmeyecek, ön tespitle ilgisi bulunmayan ihbarlar ise izaha davete engel teşkil etmeyecektir.
C. Yetkili Merci
VUK 370’de ön tespiti yapacak bir merciden bahsedilmektedir. Ancak bu merciin ne olduğuna dair düzenleme yapılmamıştır. Tebliğde ise bu konuya şöyle açıklık getirilmiştir:
“Yetkili merci, madde kapsamında izaha daveti yapacak ve kendisine yapılan izahı değerlendirmeye tabi tutarak izahın konusu ile ilgili nihai karar verecek olan Gelir İdaresi Başkanlığı veya Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde kurulan komisyonu (İzah Değerlendirme Komisyonu) ifade eder”.
Maliye Bakanlığı yetkili mercii olarak Gelir İdaresi Başkanlığı veya Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde kurulan komisyonu (ya da komisyonları) belirlemiştir. Dolayısıyla bu komisyonlar dışında herhangi bir kurum ya da merciinin davet yapması ve kendisine yapılan izahı değerlendirmesi mümkün değildir. Diğer deyişle mesela uzlaşma komisyonu, takdir komisyonu böyle bir işlem yapamayacaktır.
İzaha davet müessesinden faydalanabilmek için temel şartlardan biri de “ihbar”da bulunulmamış olmasıdır. Ön tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükellefler izaha davet edilebileceklerdir. Bir görüşe göre ihbarcıların ihbar ikramiyelerine ilişkin haklarının korunabilmesi için ihbara dayalı tespitler, kapsam dışı bırakılmıştır[3]. Bir başka görüşe göre ise buradaki “ihbar” kavramı yeterli bir açıklama barındırmamaktadır. İhbarın resmi makamlara mı yapılacağı veya hangi resmi makamlara yapılması gerektiği hususu yeterince açık değildir[4]. Tebliğde de bu durumun açık olmadığı söylenebilir.
Nitekim Tebliğin “3.1.2. İhbarda Bulunulmamış Olması” başlığı altında “Maddede bahsi geçen “ihbarda bulunulmamış olması”, yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitle ilgili konu hakkında, tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olmasını ifade eder. Haklarında ön tespit konusuyla ilgili ihbar bulunan mükellefler bu konuyla ilgili olarak izaha davet edilmeyecek, ön tespitle ilgisi bulunmayan ihbarlar ise izaha davete engel teşkil etmeyecektir” şeklindeki açıklamada da söz konusu durum açık değildir. İzaha davet komisyonuna mı ihbarda bulunulmamış olmalıdır? Yoksa başka bir kurum ya da mercie mi ihbarda bulunulmamış olmalıdır? Bu belirsizliğini korumaktadır.
D. İzah Değerlendirme Komisyonu
VUK 370 kapsamında Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden, Gelir İdaresi Başkanlığı ve Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde yeterli sayıda “İzah Değerlendirme Komisyonu” oluşturulmuştur.
Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde kurulan izah değerlendirme komisyonları ilgisine göre vergi dairesi başkanlıkları ile defterdarlıklara bağlı olarak görev yapacaklardır[5].
İzah Değerlendirme Komisyonu;
a) Kendisine intikal ettirilen bilgi, bulgu veya verilerden hareketle verginin ziyaa uğramış olabileceğine ilişkin, maddede belirtilen ön tespiti yapar.
b) İzaha davet yazısını, tebliğ edilmek üzere, haklarında ön tespit yapılanlara gönderir.
c) Kendisine yapılacak izahları değerlendirip sonuçlandırır.
E. İzaha Davet Yazısı
VUK 370 uyarınca mükelleflerin izaha davet yazısı ile süreç başlayacağından 482 no’lu tebliğ kapsamında bu konuya da yer verilmiştir. Buna göre komisyon tarafından haklarında ön tespit yapılanlara, gerekli açıklamaların yer aldığı “İzaha Davet Yazısı” Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tebliğ olunur. İzaha davet yazısında aşağıdaki hususlara yer verilir:
a) İzaha davet yazısının tebliği tarihinden itibaren 15 gün içerisinde ön tespitle ilgili olarak gerekli izahın yapılması ve yapılan izah sonucu Komisyonca, vergi ziyaına sebebiyet verilmediği ve beyanname verilmesini gerektirir bir durum bulunmadığının anlaşılması halinde söz konusu ön tespitle ilgili olarak vergi incelemesi ve takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmayacağı,
b) İzaha davet yazısının tebliği tarihinden itibaren 15 günlük süre içerisinde izahta bulunulmaması halinde Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinde yer alan indirimli ceza uygulamasından yararlanılamayacağı ve mükellefin vergi incelemesine ya da takdir komisyonuna sevk edileceği,
c) İzahın yapıldığı tarihten itibaren 15 gün içerisinde, hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (izah zammı[6]) aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezasının ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesileceği,
ç) İzahın yeterli görülmemesi halinde mükellefin vergi incelemesine ya da takdir komisyonuna sevk edilebileceği,
d) Mükellefin, yapacağı izahı desteklemek amacıyla başta defter ve belgeler olmak üzere Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi kapsamında her türlü delili sunabileceği,
e) Davet konusu ön tespitle ilgili olarak Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanılamayacağı.
Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerle ilgili olarak, toplam mal ve hizmet alışları ya da sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olarak kullanılmış olabilecek belgelerin tutarının net bir şekilde belirlenemediği durumlarda, bu Tebliğ ekinde yer alan “Toplam Mal/Hizmet Alışları ile Kullanılan Sahte veya Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belgeler Listesi” tebliğ edilecek izaha davet yazısına eklenir.
İzaha davet müessesesi VUK’nun 359 uncu maddesinde yer alan fiillerle vergi ziyaa yaratılmış durumlarda uygulanmayacaktır. Ama “sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiili” (düzenleme kapsam dışı) açısından bir ayrıcalık belirlemiştir. Buna göre yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarının; her bir belge itibarıyla 50 bin Türk lirasını geçmemesi ve mükellefin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmaması kaydıyla mükellefler izaha davet edilebilecektir. Böylece yüksek miktarda mal ve hizmet alışları olan ancak bu alışlarının arasında (bilmeden) sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanan mükelleflere de bir kolaylık tanınması amaçlanmıştır. Ancak bu durumlarda vergi suçu raporlarının akıbeti belirsizdir.
İzaha davet müessesesi tarhiyat aşamasına ilişkin getirilmiştir. Dolayısıyla burada gecikme faizi yerine tahsilat aşamasına özgü bir düzenleme olan gecikme zammına yer verilmesi doğru bir düzenleme olmamıştır. Zira gecikme zammı 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesi uyarınca “Amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için” uygulanmaktadır. Ortada henüz ödeme müddeti belli olan bir borç bulunmamaktadır. Bunun yerine VUK 112 maddesinde yer alan gecikme faizi uygulaması getirilmesi ve “kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar” şeklinde bir düzenleme daha yerinde olacaktır. Bu görüşümüzü destekleyen haklı bir örneğe göre[7] “Kasım 2012’de KDV beyannamesini vermemiş bir mükellef, izaha davetini takiben 15 gün içinde beyannamesini verir ve vergi ve cezayı öderse, gecikme zammı alınamaz”.
III. SONUÇ
01.09.2017 tarihinden itibaren uygulamaya girecek olan 482 No’lu VUK Genel Tebliğ ile izaha davet müessesesinin uygulanmasına yönelik hususlar tespit edilmiştir.
İzaha davet müessesesi iyi niyetle ve hem idare hem de mükellefler açısından barışçıl bir çözüm yolu olarak getirilmiştir. İyi niyetle uygulandığında amacına hizmet edeceğine şüphe yoktur. Uzlaşma, cezada indirim, pişmanlık ve ıslah gibi müesseselerin yanında ne kadar etkin kullanılacağı ise zamanla kendini gösterecektir. Maliye Bakanlığının yayınlamış olduğu tebliğ ise kanaatimizce yetersizdir.
[1] 09.08.2016 Tarihli ve 29796 sayılı Resmi Gazete.
[2] Turgut Candan, “Vergi Usul Hukukunda Yeni Bir Müessese: İzaha Davet”, 15.08.2016, https://turgutcandan.com/2016/08/15/vergi-usul-hukukunda-yeni-bir-muessese-izaha-davet/, (Erişim: 15.08.2016).
[3] Bumin Doğrusöz, “İzaha Davet”, Dünya Gazetesi, 23.08.2016.
[4] Candan, a.g.m.
[5] Vergi dairesi başkanlıklarında oluşturulacak komisyon, vergi dairesi başkanı veya grup müdürünün başkanlığında, vergi dairesi müdürlerinden veya müdürlerden, defterdarlıklarda oluşturulacak komisyon, defterdar veya defterdar yardımcısının başkanlığında, gelir müdürü ile vergi dairesi müdüründen olmak üzere toplam üç kişiden oluşur. Vergi dairesi başkanlıkları bünyesinde birden fazla komisyon kurulması mümkündür. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığında ve Başkanlıkça uygun görülen Grup Başkanlıklarında oluşturulacak İzah Değerlendirme Komisyonu, Başkanlık tarafından biri komisyon başkanı olarak belirlenecek üç vergi müfettişinden oluşur. Ayrıca, söz konusu komisyonlar için yeteri kadar yedek üye seçilir. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı veya Grup Başkanlıkları bünyesinde birden fazla komisyon kurulması mümkündür.
[6] Vergi hukukuna yeni bir kavram daha ilave edilmiş oldu. Gecikme zammı, pişmanlık zammından sonra “izah zammı” kavramı da yerini almıştır.
[7] Doğrusöz, a.g.m.
